引言

不少高级行政人员或雇员的雇佣合约都会列明雇主在终止雇佣关系时必须向他们支付一笔相当可观的终止雇佣金。香港终审法院（「终审法院」）最近就Commissioner of Inland Revenue v Poon Cho Ming John [2019] HKCFA 38上诉案颁下判词，深入分析并确认关于雇员是否必须就终止雇佣金缴付薪俸税的基本身份验证方法。

背景

1999年12月，一家香港上市公司（「思捷」）与纳税人潘先生（「潘先生」）订立雇佣合约，雇用潘先生担任执行董事兼集团财务总裁。2008年7月，思捷与潘先生签订离职协议（「离职协议」），藉此终止潘先生的雇佣合约。根据离职协议，思捷向潘先生支付了若干款项及福利，包括：(1) 一笔「替代酌情花红」的款项500,000欧元（「代花红金」）；及 (2) 股份认购权（潘先生已行使有关认购权并获得名义收益）（「股份认购权收益」）。

有关法例条文

代花红金及股份认购权收益是否应课薪俸税这个问题受香港法例第112章《税务条例》（《税务条例》）第8条（薪俸税的征收）规管。《税务条例》第 8(1) 条订明：

「……每个人在每个课税年度从以下来源所得而于香港产生或得自香港的入息，均须予以征收薪俸税 ——

(a)              任何有收益的职位或受雇工作；及

(b)              任何退休金。」（粗体自加，以示强调）

《税务条例》第 9 条（因受雇工作而获得的入息的定义）载列「因任何职位或受雇工作而获得的入息」涵盖的付款类别，根据《税务条例》第 9(1) 条，其中包括：

「 (a)  不论是得自雇主或他人的任何……花红……

(d)       任何人凭其在某个法团或任何其他法团所任职位或雇员身分而取得上述某个法团的股份或股额的认购权后，因行使……该认购权而变现所得的任何收益。」

法律程序

1.      税务局

于 2008/2009 课税年度，税务局将代花红金及股份认购权收益评为《税务条例》第 8(1) 条下的应课税入息。

2.      税务上诉委员会

潘先生就税务局的决定向税务上诉委员会提出上诉，惟税务上诉委员会维持原判。税务上诉委员会认为：

1. 代花红金的目的是「向 [潘先生] 购买其获考虑发放酌情花红的机会，而由于此机会源自 [雇佣合约]，故此 [代花红金] 亦是一笔源自 [雇佣合约] 的款项」，因此应予以课税；及
2. 至于股份认购权收益方面，「[潘先生] 以雇员身分取得源自『股份认讲计划』的认股权……」，因此股份认购权收益应予以课税。

3.      原讼法庭（「原讼庭」）

潘先生其后就税务上诉委员会的裁决向原讼庭提出上诉。2016年，原讼庭以基本上与税务上诉委员会相同的理据，驳回潘先生的上诉及颁下判词。原讼庭认为：

1. 代花红金「应被视作与正常支付的花红一样」；及
2. 股份认购权收益是潘先生受雇期间获授的股份认购权的一部分，作为他继续留任的奖励。

4.      上诉法庭（「上诉庭」）

潘先生再就原讼庭的裁决向上诉庭提出上诉。上诉庭于2018年颁下判词，裁定潘先生上诉得直，代花红金及股份认购权收益无须课税。上诉庭裁定，根据税务上诉委员会作出的事实裁断，代花红金和股份认购权收益均属思捷因潘先生对其构成挑战及使潘先生放弃拟采取行动而作出的付款，因此并非回报潘先生过往、现在或日后提供服务的报酬，而是另有目的的。

5.      终审法院

税务局局长就上诉庭的裁决向终审法院提出上诉。

Fuchs测试

终审法院在Fuchs Walter Alfred Heinz v Commissioner of Inland Revenue (2011) 14 HKCFAR 74, [2011] 2 HKC 422一案的判决中确认了关于雇员是否须就终止雇佣金缴付薪俸税的基本身份验证方法。

在Fuchs一案中，Fuchs先生受雇于一家德国银行，任职董事总经理兼亚洲区行政总裁。该银行之后被另一集团收购，Fuchs先生因而被解雇。Fuchs先生就解雇条款与该银行之管理层进行磋商，该银行同意就其失去职位向他支付一笔过补偿，包括：(1) 就其在该银行任职年期支付两年薪金；及 (2) 其过去三年获支付的平均花红金额。但是，Fuchs先生的原雇佣合约内亦已涵盖上述两笔款项（作为解雇时的约定补偿或算定损害赔偿），即Fuchs先生本可根据其原雇佣合约兴讼追讨的款额。

在Fuchs一案中，终审法院认为，雇员遭解雇时收到的款项是否须课税，取决于对《税务条例》第 8(1) 条的解释，即该等款项是否「因任何职位或受雇工作而获得的入息」。《税务条例》第 8(1) 条所指的应课税入息，并不局限于受雇工作期间所赚取的入息，还包括作为或身为一名雇员的回报，或者作为过往提供服务的奖励，或诱使该人与雇主订立雇佣合约并于日后提供服务而作出的款项。倘若一笔款项从实质上而非仅从形式上来看是来自纳税人在上述意义中的受雇工作，且不会被各方可能使用的某些公式蒙蔽，则应予以评税。

终审法院在Fuchs一案中采用取决于案情的Fuchs测试，裁定由于Fuchs先生遭解雇时收取的「补偿」已在原雇佣合约中以明文订明，故此该补偿是为了满足Fuchs先生根据其雇佣合约而产生（即来自其受雇工作）的权利而支付的款项，并须缴付薪俸税。

在本案中应用Fuchs测试

代花红金

潘先生的雇佣合约订明，他符合资格参与年度花红计划，而有关条款及金额则由思捷董事会经参考其薪酬委员会按其经审计业绩提出的建议后不时厘定。由于思捷并未就截至2008年6月30日止财政年度向潘先生支付任何花红，而且有意剔除潘先生就未付花红提出任何申索，故此思捷与潘先生订立离职协议，其中双方商定了代花红金，而金额完全是随意厘定的。

经考虑代花红金的实质内容及应用Fuchs测试后，终审法院裁定代花红金无须课税。尽管该笔款项被标签为「代替花红」，但其金额是随意的，性质与任何根据雇佣合约作出的酌情花红截然不同。思捷向潘先生支付代花红金，只是为了让他安静地离开公司，并不是为了诱使他于日后提供服务或作为过去服务的回报。

股份认购权收益

思捷多次为潘先生提供不同的股份认讲计划，其中有关授予函内的某项条款订明，潘先生只可以集团财务总裁身分获授股份认购权，且该权利可于他不再担任集团财务总裁后失效。根据授予函，思捷董事会亦有绝对酌情权，若潘先生遭解雇及收到代通知金，则可准许潘先生行使部分或全部未归属的股份认购权，加快归属有关股份认购权。潘先生在遭解雇前多次接纳不同的股份认购权要约。在雇佣关系终止时，思捷同意让潘先生在签署离职协议时立即行使其股份认购权，作为其离职条款的一部分。加快归属的股份认购权数目亦是随意厘定的，思捷的目的是借着准许加快归属有关股份认购权，解决潘先生离职时产生的一切未了事项。

终审法院裁定股份认购权收益无须课税。终审法院认为，股份认购权收益应否课税的真正争论点在于思捷是就潘先生以往提供的服务还是为其他目的而加快作出报酬，因为思捷明显地并不是为了诱使潘先生日后提供服务而这样做的。

终审法院审视了Fuchs测试，并将本案的案情与Fuchs案加以区别。终审法院认为，股份认购权收益并非潘先生本可根据其雇佣合约兴讼追讨的款项。假如思捷拒绝加快归属，潘先生未归属的股份便会失效。此外，基于证据及税务上诉委员会作出的事实裁断，思捷加快归属有关股份认购权显然是另有目的，即作为让潘先生安静地离开公司的部分代价。因此，股份认购权收益同样无须课税。

要点

终审法院在本案的判词中确认了Fuchs测试，即只有雇员在其受雇工作收取的款项（包括其就过去服务或被诱使日后提供服务而得到的回报）可予征税。纳税人必须先仔细查明事实，以及考虑所有相关文件及其解释，然后才判断雇佣双方就终止雇佣关系所议定的款项实质上是否来自其受雇工作，如是，便应课税；如否，则无须课税。