简介

香港过去一直实行的地域来源征税原则，非香港来源的收入无需缴纳香港利得税。然而，由于这种税务处理原则可能导致某些收入双重不征税，因此被视为有悖于国际税务标准，并引起了欧盟高度关注。

因应欧盟的关注，香港政府自2023 年 1 月 1 日起推行外地收入豁免征税机制（「外地收入免税机制」）。外地收入免税机制对香港税制下的「收入来源」概念有重大影响。外地来源被动收入的税制改变，股息收入在香港不再自动 100% 免税，离岸收入的免税申请也会受到影响。以下四类收入的离岸收入免税申请须符合额外规定：

·           利息收入

·           股息收入

·           处置收益（股权权益，由2024年1月1日起扩展至包括所有资产）

·           知识产权收入

 

主动收入（例如交易利润及服务收入）并不属于外地收入免税机制涵盖的范围。

外地收入免税机制的基本规则

外地收入免税机制只针对跨国企业集团的香港组成实体，并且针对在香港收到的被动收入。跨国企业集团是指任何拥有至少一个不在最终母公司所在辖区的实体或常设机构的集团。

「在香港收到」的定义与新加坡现行采用的定义相同，换言之，以下收入会被视为「在香港收到」：

·           汇入香港（即汇入香港银行户口）；

·           被用于偿还就在香港经营的业务而招致的债项；或

·           被用于购买动产，而及后该动产被带进香港。

外地收入免税机制对双重课税的保护

在正常情况下，如果纳税人与香港的「全面避免双重课税安排」（「CDTA」）伙伴地区发生双重课税问题，通常可在香港享有税收抵免，在非CDTA伙伴地区则不应享有税收抵免。

然而，如果非香港来源的被动收入在外地收入免税机制下须缴纳香港利得税，而有关收入在其他税务管辖区也需要缴纳类似性质的税款，则无论对方是否CDTA伙伴地区，纳税人均可享有税收抵免，因为外地收入免税机制完全是因应欧盟的压力而制定，而非为了增加香港的税收。

因此，在外地收入免税机制下，已就被动收入缴纳外国税项的纳税人应该更加宽松。

香港的被动收入来源规则

香港利得税制度下判断四项被动收入来源的基本原则如下：

被动收入类别	来源规则
利息收入	提供信贷测试／经营测试
股息收入	投资的税务居民身份 （任何情况下均 100% 不课税）
处置收益	上市股份：证券交易所所在地 其他资产：销售合同受影响的地方
知识产权收入	合同生效测试：知识产权的DEMPE地点

利息收入：对于简单的贷款安排而言，应采用提供信贷测试来确定利息收入的来源，利息收入的来源取决于借款人首次获提供贷款资金的地点。对于放债人、企业财资中心等较为复杂的情况，则采用经营测试来确定利息收入的来源。值得注意的是，香港税务局越来越常用经营测试来确定利息收入的来源。

股息收入：由于来自香港的收入也免缴香港利得税，因此在外地收入免税机制实施之前，股息收入在香港是 100% 免税的。

处置收益：长期投资资本收益在香港是免税的，这是香港税制的基石，外地收入免税机制凌驾于香港税制一直以来的非应课税资本收益可享的免税优惠。

知识产权收入：合同生效测试及知识产权的使用地点是确定特许权使用费来源的两个传统标准。按照国际惯例，知识产权的开发、增强、维护、保护和利用（DEMPE）执行地点现在也是一个重要的标准。

 

外地收入免税机制涵盖的四类特定收入

如要在香港提出离岸利润免税申请，纳税人除了须符合上述来源规则，还须符合外地收入免税机制的以下规则：

涵盖的离岸收入	适用规则
利息收入	经济实质要求
股息收入	经济实质要求或持股要求
处置收益（股权权益）	经济实质要求或持股要求
处置收益（知识产权资产）	关联要求
处置收益（其他资产）	经济实质要求
知识产权收入	关联要求

不在豁免规则范围内的受涵盖纳税人收到的所有受涵盖被动收入，均须在香港缴纳利得税。

经济实质要求（利息收入、股息收入、处置收益）

根据经济实质要求，纳税人必须在香港建立实质经济活动，才能成功在香港提出离岸收入免税申请。此规定的逻辑是，纳税人必须证明由于其经济实质在香港，因此香港（而非其他税务管辖区）拥有国际标准下的征税权，纳税人只是因为香港的本地法例而最终不必缴税。这类似英属维尔京群岛、开曼群岛等离岸司法管辖区的现行经济实质法。

为符合经济实质要求，受涵盖纳税人需符合以下「足够水平测试」：

·           就有关活动在香港雇用足够数目的合资格雇员；及

·           就有关活动在香港招致足够的营运开支金额。

 

纳税人可将创造收入的业务外判给另一家香港公司，但前提是纳税人对外判的经营活动有控制权。

所须的雇员人数及开支金额并无具体规定，但对于仅衍生股息收入及股权处置收益的纯控股公司，要求较为宽松。

对于利息收入收取者，纳税人必须证明有关策略决定及贷款融资安排最初在香港作出，才可采用利息收入来源规则（即提供信贷测试／经营测试）。

持股要求（股权权益的股息收入或处置收益）

即使离岸股息收入或处置收益不符合经济实质要求，纳税人仍可在符合持股要求的情况下在香港提出离岸收入免税申请。

在持股豁免下，必须符合以下所有规则才可在香港提出免税申索：

1.       收入收取者（控股公司）是香港税务居民，或非税务居民的香港常设机构；

2.       收入收取者持有获投资公司至少5% 的股份或股权；

3.       在有关收入累算到收入收取者前，收入收取者持有获投资公司的股份或股权不少于12个月；

4.       切换规则（switch-over rule）：获投资公司的企业所得税税率不低于15%；

5.       主要目的规则（main purpose rule）（一般反避税规则）：如果税务局认为整个安排的主要目的是避税，持股免税安排将不适用；及

6.       反混合错配规则（anti-hybrid mismatch rule）：获投资公司支付的股息不可扣税。

 

跨国公司往往股权结构复杂，获香港控股公司直接投资的公司不一定是经营实体。股息收入将采用「透视」方法处理，审视最多五层获投资公司的相关股息及／或利润，以评估是否符合切换规则（上述第4点）。立法草案未有提及此处理方法是否适用于处置收益的情况。

关联要求（知识产权收入）

首先，外地收入免税制度仅涵盖来自专利及其他类似性质的知识产权的收入，并不适用于其他知识产权（例如商标、版权），因此所有由商标及版权产生的受涵盖知识产权收入，将被视为须在香港课税。然而，纳税人应仔细了解制度的基本规则，以确定知识产权收入是否在涵盖范围内（即收入收取者是跨国企业集团的一部分，并且在香港收取该收入）。

就专利收入而言，除上述来源规则外，还会基于关联程度计算在外地收入免税机制下合资格申请免税的知识产权收入。计算公式如下：

纳税人为开发知识产权资产而产生的合资格开支

/

纳税人为开发知识产权资产而产生的总支出

X

来自合资格知识产权资产的知识产权收入

基于上述公式，接下来的问题是确定「合资格开支」（即上述公式的分子）。

合资格开支须符合列下研发人员所在地要求：

研发工作的负责人员	所在地要求
纳税人本人	香港或海外
外判给非关联方	香港或海外
外判给关联方	香港

此外，合资格开支不包括知识产权资产的购置成本。然而，合资格开支的金额可上调30%（以香港纳税人所产生的整体营运开支为上限）。

根据上述公式，如果香港公司的研发工作全部或大部分外判给境外的关联方，香港公司不太可能就知识产权收入提出离岸收入免税申请。

另一点应注意的是，香港纳税人支付给海外集团公司的研发费用不太可能扣税。如果相应的知识产权收入不符合在香港申请离岸收入免税的条件，香港公司最终可能会须缴交庞大的香港利得税。

对跨国企业集团的重大影响

在香港的离岸收入免税申请是跨国企业集团税务规划的重要一环。跨国企业集团在香港可能只有很少甚至没有经济实质，因此，外地收入免税机制影响着许多跨国企业集团。

外地收入免税机制要求跨国企业集团在香港建立经济实质，才可享有香港的税务优惠。此机制虽然可能会增加跨国企业集团的财务负担，但亦可能会促进香港的就业市场。有意在香港提出离岸收入免税申请的跨国企业集团宜征询税务顾问的意见，以评估税务稳健状况及作出所需的运营改革。

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